Las contradicciones insuperables en las sanciones del impuesto especial para el Catatumbo

Mediante el Decreto 175 de 2025 expedido en desarrollo del Estado de Conmoción Interior decretado por el Gobierno Nacional se creó el impuesto especial para el Catatumbo, el cual grava la extracción de hidrocarburos y carbón de determinadas partidas arancelarias en el momento de su primera venta o exportación.

En este Decreto, además de fijar los elementos propios del tributo, se establecieron las sanciones aplicables en caso de impago o pago parcial de este impuesto. Las consecuencias varían según si el sujeto pasivo actúa como exportador o si realiza la venta dentro del territorio colombiano.

En el caso de los exportadores, se indica que la no presentación del documento soporte del pago del impuesto o su pago incompleto, será sancionado en los términos establecidos en el numeral 2.1 del artículo 31 del Decreto 920 de 2023, esto es, con una sanción que asciende al 5% del valor Free On Board (FOB) de las mercancías.

Sin embargo, al leer el citado numeral 2.1 se observa que lo que sanciona dicha norma es no tener al momento de presentar la solicitud de autorización de embarque o la declaración de exportación de las mercancías, los documentos soporte requeridos para su despacho previstos en el artículo 349 del Decreto 1165 de 2019, norma que en ningún momento incluye el soporte de pago del impuesto especial para el Catatumbo como uno de los documentos que han de exigirse para el despacho de las mercancías.

Por otro lado, para las ventas realizadas en Colombia, el numeral 2.1. referido sanciona la no presentación del documento soporte del pago de este impuesto o su impago, de acuerdo con lo establecido en el numeral 11 de artículo 643 del Estatuto Tributario, esto es, con una sanción equivalente al 20% del valor del impuesto que ha debido pagarse, en tanto que, el pago extemporáneo o realizado por un menor valor, se sanciona de acuerdo con lo previsto en los artículos 641 y 644 del Estatuto Tributario, esto es, con una sanción del 5% o del 10% por cada mes de retardo, calculada sobre el valor del impuesto pagado extemporáneamente, o con una sanción del 10% o del 20% calculada sobre el valor del impuesto dejado de pagar, cuando se efectuó un pago por un menor valor.

No obstante, el análisis de estos hechos sancionables revela serias inconsistencias normativas cuando se intentan aplicar al caso del impuesto especial al Catatumbo. En efecto, en el caso de las exportaciones existe una imposibilidad fáctica para imponer la sanción, en la medida que el recibo de pago de este impuesto no se encuentra dentro del listado taxativo previsto en el artículo 349 del Decreto 1165 de 2019, como uno de los documentos que han de exigirse para el despacho de las mercancías.

En el caso de ventas realizadas en Colombia, la incoherencia de la norma es aún más evidente, ya que los artículos 641 al 644 del Estatuto Tributario establecen infracciones que solo pueden ser cometidas por sujetos obligados a presentar declaraciones tributarias, esto es, cuando el cumplimiento de la obligación tributaria se realiza a través de la presentación de una declaración tributaria. Sin embargo, en el Decreto 175 de 2025 se determinó que dicho impuesto debe ser pagado no a través de una declaración tributaria sino mediante un recibo oficial de pago (Formulario 490 Concepto 53 y Formulario 690 Concepto 15), tema que fue confirmado por la Dian a través de la Resolución 000193 de 21 de febrero de 2025 y del comunicado del 27 de febrero de 2025.

Por tanto, extender la aplicación de estas sanciones que están previstas para la presentación de las declaraciones tributarias a los recibos oficiales de pago constituye una analogía prohibida en el ámbito sancionatorio y una vulneración flagrante del principio de tipicidad. En materia sancionatoria, rige el principio fundamental nullum poena sine lege, según el cual no puede existir sanción sin una norma previa, clara y expresa que la establezca. La remisión normativa a un documento soporte inexistente y la aplicación de sanciones propias de declaraciones tributarias a un recibo oficial de pago desconocen este principio esencial del derecho sancionador y, a su vez, extralimitan la facultad sancionadora de la Autoridad Tributaria.

Adicionalmente, el Decreto presenta una confusión entre el procedimiento de determinación o revisión y el proceso sancionatorio. En efecto, para las ventas en Colombia, establece que la liquidación por impago o pago incompleto se efectuará mediante resolución independiente, previo pliego de cargos. En contraste, para las exportaciones, señala que la liquidación se realizará también mediante resolución independiente, pero previa expedición de un requerimiento especial. Esta discrepancia no es un simple error menor ni una omisión accidental -typo-, sino una inconsistencia sustancial en el procedimiento, que puede generar incertidumbre jurídica y afectar la correcta aplicación de las sanciones.

Las contradicciones descritas en este artículo deben analizarse en conjunto con la reciente noticia sobre la declaratoria de inexequibilidad diferida del artículo 68 de la Ley 2277 de 2022. Dicho artículo otorgaba facultades extraordinarias para establecer un nuevo régimen sancionatorio y de decomiso de mercancías en materia aduanera, así como su procedimiento. En la misma línea, la Corte también declaró inexequible el Decreto Ley 920 de 2023, expedido en ejercicio de esas facultades. Ante esta decisión, se ha concedido al Congreso un plazo hasta la legislatura que finaliza en 2026 para promulgar una nueva ley que regule esta materia.

En conclusión, tal como está formulada actualmente la norma, cualquier ejercicio sancionatorio resulta inconstitucional. Ante estas deficiencias, sería deseable que la Corte Constitucional examine el régimen sancionatorio de este nuevo impuesto, garantizando el respeto por los principios del debido proceso, en especial en su dimensión de tipicidad y reserva de ley, y asegurando que las reglas procedimentales prevalezcan sobre la necesidad de recaudo.